Auditoría de "Otros Costes Directos" (OCD) del contrato

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Introducción

Además del coste directo de la mano de obra, las horas/máquina y de los materiales (costes primarios), los cuales pueden ser fácilmente identificados con un objetivo de coste específico, existen otros tipos de costes que bajo ciertas circunstancias pueden ser cargados también directamente a un contrato. Estos costes son los referidos como “otros costes directos” (OCD) y deben cumplir el requisito de poder ser vinculados a la actividad generada por la ejecución de un contrato a través de las relaciones del factor con el proceso productivo, siendo posible establecer con certeza la medida técnica y económica de su consumo sin necesidad de aplicar método de reparto alguno. Ejemplos de ellos podemos encontrar entre los siguientes:

(1) herramientas especiales,  plantillas y accesorios;

(2) reordenamiento de la planta;

(3) envasado y embalaje;

(4) los honorarios de los consultores;

(5) los gastos de transporte y fletes;

(6) los gastos de expedición de mercancía;

(7) los gastos por el pago de derechos de la propiedad industrial e intelectual (royalties);

(8) viajes de los empleados;

(9) comunicaciones (teléfono e Internet); y

(10) mermas de materiales, no debidas a defectos de no calidad.

Todos los costes de naturaleza semejante a los elementos de la lista anterior pueden (1) ser cargados directamente al objetivo de coste, es decir al contrato; o (2) ser imputados mediante alguna base representativa de reparto (considerados como costes indirectos); o bien (3) ser asignados parcialmente de forma directa y la otra parte restante ser agrupados para su imputación indirecta. Sin embargo, ninguno de estos costes que han sido asignados directamente lo pueden volver a ser de manera indirecta a otros objetivos de coste o contratos.

Objetivos de auditoria

a. Los objetivos de auditoría de costes incurridos del área de los otros costes directos (OCD) son la determinación sobre si:

(1) las representaciones de coste del contratista son fiables y precisas,

(2) los importes imputados al contrato son razonables y admisibles,

(3) los costes se han obtenido de conformidad con los principios contables generalmente aceptados y a la norma de costes (por ejemplo NODECOS) que sea de aplicación y las disposiciones del Pliego de Cláusulas Administrativas Particulares del contrato, y

(4) el contratista ha sido consistente en la asignación de estos costes en su actividad comercial y en los contratos con la Administración.

b. Especial preocupación de la investigación en el área de los otros costes directos es la diferenciación entre los costes directos y los costes indirectos. Por lo tanto, la auditoría debe dar garantías de que cuando los gastos registrados por el contratista en su contabilidad se imputan normalmente como costes indirectos a sus trabajos comerciales, también son imputados de forma indirecta a los contratos con la Administración y con idénticas bases de reparto; y cuando son considerados directos a los contratos con la Administración también lo serían en circunstancias similares en los trabajos comerciales. De esta manera se evitará duplicidad de imputación de costes y que no se cargue un coste indirecto a los contratos de la Administración que ya se haya recuperado por el contratista, en todo o en parte, a través de los trabajos comerciales.

c. Normalmente muchas empresas utilizan el sistema de coste directo, es decir que calculan su margen bruto por la diferencia entre el valor de las ventas netas y el coste de la mercancía vendida (MOD+horas.maq+materiales), considerando el resto de los gastos como costes indirectos. Como el método de coste utilizado por la Norma del contrato es el del coste completo, el problema más complejo reside en el reparto de todos aquellos costes que son comunes a diferentes productos y a departamentos y centros de costes en general. Aún siendo costes reales de fabricación, no son identificables respecto a los productos, razón por la que es necesario repartirlos si se quiere tener una cifra que represente el coste completo y pueda servir de guía para la valoración del precio del contrato basado en el coste incurrido más el beneficio. A estos efectos, el auditor debe estar preocupado por el tratamiento de los otros costes directos, de manera que tiene que asegurarse que éstos han sido exclusivamente originados por la ejecución del contrato. Ante la más mínima duda, dichos gastos deben ser considerados costes indirectos.

Para no caer en errores de apreciación sobre cuál es la correcta naturaleza de los otros costes directos cargados por el contratista, el auditor debe:

(1) obtener una comprensión de la estructura de control interno de la empresa y documentar en los papeles de trabajo y archivos permanentes cómo son los procesos de acumulación y bases de reparto de los costes indirectos,

(2) probar la eficacia operativa de los controles internos del contratista, y

(3) evaluar el riesgo de control como base para la identificación de los factores relevantes que permitan un adecuado diseño de pruebas sustantivas. Asimismo, las pruebas de transacciones pueden ser necesarias sobre la base de los resultados de una auditoría del sistema de control interno, si el resultado de dicha auditoría ha sido calificado como de riesgo alto. El alcance de las pruebas necesarias  deben basarse en el riesgo de control evaluado y quedar documentadas en el archivo permanente..

 

Alcance de auditoría

La auditoría debe proporcionar la evidencia obtenida mediante la realización de las pruebas pertinentes y, asimismo, debe incluir una evaluación de la estructura de control interno del contratista.

Para determinar el alcance de sus trabajos el auditor, además de su confianza en el sistema de control interno del contratista, deberá tener en cuenta lo siguiente:

a. Se incurre en otros costes directos por decisiones de gestión de la misma manera que se incurre en los costes indirectos, por ello deben estar sujetos a los mismos controles internos.

b. Cuando se compra cualquier herramienta específica para el contrato, la documentación relativa a los requisitos de compra, tales como la orden de compra, informe de recepción del material y el informe de inspección deben identificar el contrato para el que ha sido incurrido el coste. Cuando el contratista fabrica componentes o partes, las órdenes de trabajo y todos los documentos que sirven de base para los cargos a la orden de trabajo, tales como los pedidos y fichas de trabajo, deben ser identificados con el contrato. Los controles internos sobre contabilidad, compras, subcontratación o decisiones de hacer / comprar pueden afectar significativamente al alcance de la auditoría de OCD.

c. La auditoría debe proporcionar garantías de que cuando los artículos que normalmente son imputados como costes indirectos, a otros trabajos del contratista, se imputan a los contratos con la Administración como los costes directos, éstos deben cumplir con los requisitos de la Norma de Costes del contrato (por ejemplo NODECOS) realizando para ello las pruebas pertinentes para obtener tal convicción.

d. Cuando los procedimientos de contabilidad de costes del contratista prevén la acumulación en una agrupación de otros costes directos, o la base de auditoría presentada incluye cargos al contrato de otros costes directos, el auditor debe revisar las disposiciones contractuales contenidas en el PCAP para determinar si fue esa la intención y voluntad del Órgano de Contratación para tratar ciertos costes como directos y no como costes indirectos. Si no hay información de que una categoría de costes sea considerada como coste directo en el PCAP, el auditor deberá determinar si dichos costes han sido considerados, en otros contratos con la Administración, como otros costes directos. Ante la ausencia de referencia en el PCAP y en otros contratos con la Administración, dichos costes serán considerados como indirectos.

e. Especial atención merecen la adquisición por el contratista de herramientas especiales o equipo especial. A estos efectos, el auditor debe revisar los términos del contrato, recogidos en el PCAP, para verificar si estos gastos deben ser tratados como otros costes directos. Si es así, el auditor debe evaluar los controles del contratista para determinar si se garantiza, a la terminación del contrato, la puesta a disposición de la Administración de dichos artículos especializados. Cuando un contrato no dice nada acerca de esta clase de costes, el auditor solicitará la ayuda del Órgano de Contratación para determinar la necesidad de la adquisición de dichos equipos y de la conveniencia de tratar a los costes como directos al contrato.

Procedimientos de Auditoría

El auditor debe determinar que todos los OCD son fácilmente identificables con el contrato al que son asignados. El examen de los OCD deben incluir una evaluación de:

a. La razonabilidad del importe cargado al contrato en relación con los beneficios que se proporcionan al objeto del contrato, es decir los viajes, por ejemplo, están plenamente justificados y no son caprichosos.

b. La asignabilidad del coste del producto, servicio o actividad, en relación con el contrato al que se imputan y la coherencia de la aplicación, y

c. La admisibilidad de estos costes de acuerdo con el PCAP.

Coordinación con personal técnico

Por último, el auditor deberá solicitar asistencia técnica para determinar la necesidad, así como la razonabilidad de estos costes, en áreas que quedan fuera de su competencia técnica, y para los que el auditor no puede hacer una evaluación independiente. Por ejemplo,  puede ser necesario realizar consultas técnicas cuando el contratista fabrica herramientas especiales o incurre en costes de adaptación de la planta cuyos gastos se cargarían al contrato como otros costes directos; o bien, cuando los costes de envasado y embalaje representan una cantidad significativa de otros costos directos. En cuyo caso el auditor debe solicitar apoyo al órgano de contratación para que le proporcione los servicios de expertos de embalaje para determinar la necesidad y el carácter razonable de dichos costes.